Позиция налогового органа, ненормативные акты, действия (бездействие) которого обжалуются: Уплата налога в связи с применением патентной системы налогообложения произведена несвоевременно, налогоплательщик утратил право на применение патентной системы налогообложения
Позиция налогоплательщика: Фактически уплата налога в связи с применением патентной системы налогообложения произведена
Результат рассмотрения: решение нижестоящего налогового органа оставлено в силе
Федеральной налоговой службой получена жалоба ИП Иванова И.И. (далее - Заявитель) от 12.12.2016, направленная письмом УФНС России
(далее - Управление) от 16.12.2016, на решение Управления от 06.12.2016.
В жалобе от 12.12.2016 Заявитель выражает несогласие с решением Управления, вынесенным в порядке пункта 3 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс), об отмене решений Межрайонной ИФНС России (далее – Инспекция) об уточнении платежей от 09.12.2014.
Заявитель сообщает, что на основании поданного 17.12.2013 в Инспекцию заявления о переходе на патентную систему налогообложения ему выдан патент от 23.12.2013 на право применения патентной системы налогообложения на период с 01.01.2014 по 31.12.2014 по виду предпринимательской деятельности – сдача в аренду (наем) нежилых помещений, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности.Налог, подлежащий уплате в бюджет установлен, должен был быть уплачен не позднее 25.01.2014, а также не позднее 01.12.2014.
Заявитель указывает, что фактически им произведена оплата налога, уплачиваемого в связи с применением патентной системы налогообложения (далее - ПСН), 20.01.2014, 20.10.2014 и 03.12.2014 в Инспекцию подано заявление об уточнении основания, типа и принадлежности платежа по платежным поручениям от 21.07.2014 и от 14.10.2014 с указанием назначения платежа – оплата 2/3 стоимости патента за 2014 год. На основании указанного заявления Инспекцией приняты решения об уточнении платежей от 09.12.2014, которые, по мнению Заявителя, приняты Инспекцией на законных основаниях.
Заявитель в жалобе от 12.12.2016 сообщает, что подтверждает ошибку в оформлении платежных поручений, а именно в указании КБК и назначения платежа, и со ссылкой на письма Министерства финансов Российской Федерации от 13.09.2006 № 03-02-07/1-249 и от 04.05.2009 № 03-02-07/1-217 указывает, что сумма налога, уплачиваемого в связи с применением ПСН, считается уплаченной.
Кроме того, заявитель сообщает об отсутствии замечаний Инспекции при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации Заявителя по упрощенной системе налогообложения (далее – УСН) за 2014 год, а также о начислении Инспекцией пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по УСН за 2 и 3 кварталы 2014 года, которые уплачены за счет переплаты по УСН за 2014 год, путем проведения зачёта на основании письма Заявителя от 16.04.2015, что, по мнению Заявителя, косвенно подтверждает уплату налога, уплачиваемого при применении ПСН, в установленный законодательством срок.
Заявитель указывает, что решение Управления от 06.12.2016 ухудшает его положение путем изменения вида налогообложения и размера суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации.
На основании вышеизложенного, Заявитель просит отменить решение Управления от 06.12.2016.
Федеральная налоговая служба, рассмотрев жалобу Заявителя от 12.12.2016 и материалы, представленные Управлением, сообщает следующее.
В соответствии подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 Кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.
Согласно пункту 1 статьи 346.43 Кодекса патентная система налогообложения устанавливается Кодексом, вводится в действие в соответствии с Кодексом законами субъектов Российской Федерации и применяется на территориях указанных субъектов Российской Федерации.
Патентная система налогообложения применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
На территории Чувашской Республики патентная система налогообложения установлена Законом Чувашской Республики от 23.07.2001 № 38 «О вопросах налогового регулирования в Чувашской Республике, отнесенных законодательством Российской Федерации к ведению субъектов Российской Федерации».
Подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.51 Кодекса установлено, что налогоплательщики производят уплату налога, уплачиваемого при применении ПСН, по месту постановки на учет в налоговом органе если патент получен на срок от шести месяцев до календарного года: в размере одной трети суммы налога в срок не позднее девяноста календарных дней после начала действия патента; в размере двух третей суммы налога в срок не позднее срока окончания действия патента.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 6 статьи 346.45 Кодекса (в соответствующей редакции) налогоплательщик считается утратившим право на применение патентной системы налогообложения и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент в случае если налогоплательщиком не был уплачен налог в сроки, установленные пунктом 2 статьи 346.51 Кодекса.
Согласно пункту 7 статьи 346.45 Кодекса суммы налогов, подлежащие уплате в соответствии с общим режимом налогообложения (упрощенной системой налогообложения, системой налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей), а также суммы торгового сбора за период, в котором индивидуальный предприниматель утратил право на применение патентной системы налогообложения по основаниям, указанным в пункте 6 статьи 346.45 Кодекса, исчисляются и уплачиваются индивидуальным предпринимателем в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей.
В соответствии с пунктом 1 статья 346.11 Кодекса упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 346.23 Кодекса индивидуальные предприниматели по итогам налогового периода представляют налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства индивидуального предпринимателя не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (за исключением случаев, предусмотренных пунктами 2 и 3 статьи 346.23 Кодекса).
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.21 Кодекса налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
Согласно пункту 7 статьи 346.21 Кодекса налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее сроков, установленных для подачи налоговой декларации статьей 346.23 Кодекса.
Авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.
Согласно абзацу 2 пункта 7 статьи 45 Кодекса при обнаружении налогоплательщиком ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисление этого налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, налогоплательщик вправе подать в налоговый орган по месту своего учета заявление о допущенной ошибке с приложением документов, подтверждающих уплату им указанного налога и его перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, с просьбой уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период или статус плательщика.
Согласно абзацу 5 и 6 пункта 7 статьи 45 Кодекса в случае, предусмотренном пунктом 7 статьи 45 Кодекса, на основании заявления налогоплательщика и акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, если такая совместная сверка проводилась, налоговый орган принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом налоговый орган осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.
О принятом решении об уточнении платежа налоговый орган уведомляет налогоплательщика в течение пяти дней после принятия данного решения.
В соответствии с пунктом 3 статьи 31 Кодекса вышестоящие налоговые органы вправе отменять и изменять решения нижестоящих налоговых органов, в случае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах.
Согласно статье 9 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации», вышестоящим налоговым органам предоставляется право отменять решения нижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия Конституции Российской Федерации, федеральным законам и иным нормативным правовым актам.
Согласно данным Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей Заявитель с 19.05.2004 состоит на учете в Инспекции в качестве индивидуального предпринимателя.
По информации Управления, в 2014 году Заявитель применял УСН с объектом налогообложения «доходы».
Заявителем 17.12.2013 в Инспекцию подано заявление о переходе на ПСН по виду предпринимательской деятельности – сдача в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности. В заявлении указан сдаваемый в аренду объект недвижимости.
23.12.2013 заявителем получен патент на право применения ПСН в период с 01.01.2014 по 31.12.2014 по вышеуказанному виду предпринимательской деятельности. Сумма налога, уплачиваемого в связи с применением ПСН, указана по срокам уплаты: не позднее 25.01.2014 (1/3 от общей суммы); не позднее 01.12.2014 (2/3 от общей суммы).
По информации Управления, Заявителем уплата налога, уплачиваемого в связи с применением ПСН, произведена 20.01.2014 в сумме 1/3 от общей суммы, 20.10.2014 в сумме 1/3 от общей суммы, и 02.12.2014 в сумме 1/3 от общей суммы. Уплата 2/3 суммы налога (патента) была произведена Заявителем с нарушением срока, установленного пунктом 2 статьи 346.51 Кодекса, что, по информации Управления, в силу подпункта 3 пункта 6 статьи 346.45 Кодекса явилось основанием для утраты Заявителем права на применение ПСН.
Заявитель 03.12.2014 (после установленного срока уплаты 2/3 стоимости патента), обратился в Инспекцию с заявлением об уточнении основания, типа и принадлежности платежа по платежным поручениям от 21.07.2014 и от 14.10.2014, (Налог по УСН, взимаемый с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы) на КБК 18210504010021000110 (Налог, взимаемый в связи с применением ПСН, зачисляемый в бюджеты городских округов), основание платежа 2/3 стоимости патента за 2014 год.
Инспекцией принято решение от 09.12.2014 об уточнении платежа по платежному поручению от 21.07.2014; решение от 09.12.2014 об уточнении платежа по платежному поручению от 14.10.2014 и в адрес Заявителя направлены два извещения от 12.12.2014 о принятии указанных решений об уточнении платежа.
Как следует из материалов, представленных Управлением, на основании решения от 15.09.2015 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Заявителя, составлен акт налоговой проверки от 26.02.2016 и вынесено решение от 30.03.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде штрафа (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств на основании статей 112, 114 Кодекса), а также Заявителю предложено уплатить УСН и земельный налог, пени.
По информации Управления, доначисление УСН Инспекцией произведено в связи с неуплатой налога, уплачиваемого в связи с применением ПСН, Заявителем в установленный срок. Согласно решению Инспекции от 30.03.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Заявитель, утратив право на применение ПСН и сохранив право на применение УСН, должен был уплачивать налоги в рамках УСН. Сумма, полученная заявителем от сдачи в аренду нежилых помещений, признана Инспекцией доходом, учитываемым при определении объекта налогообложения в рамках УСН.
Не согласившись с решением Инспекции от 30.03.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, Заявитель в Управление направил апелляционную жалобу от 28.04.2016.
Управлением по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Заявителя от 28.04.2016 принято решение от 06.07.2016, которым указанная апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.
Письмом Управления от 18.11.2016 Заявитель приглашен в Управление на рассмотрение вопроса об отмене двух решений об уточнении платежа от 09.12.2014, вынесенных Инспекцией по заявлению заявителя от 03.12.2014 об уточнении основания, типа и принадлежности платежей по платежным поручениям от 21.07.2014 и от 14.10.2014. Управлением в указанном письме заявителю сообщено, что он вправе представить письменные пояснения (возражения) и документы по указанному вопросу.
По информации Управления, пояснения (возражения) и документы по вопросу об отмене двух решений Инспекции об уточнении платежа от 09.12.2014 Заявителем в Управление не представлены.
05.12.2016 Управлением в присутствии заявителя рассмотрен вопрос об отмене решений Инспекции об уточнении платежа от 09.12.2014, о чем составлен протокол от 05.12.2016.
Решением от 06.12.2016 Управлением отменены решения Инспекции об уточнении платежа от 09.12.2014, принятые по заявлению Заявителя от 03.12.2014 об уточнении основания, типа и принадлежности платежей по платежным поручениям от 21.07.2014 и от 14.10.2014.
Управлением установлено, что заявителем заявление от 03.12.2014 об уточнении платежей подано в Инспекцию не для устранения ошибки, допущенной в оформлении платежных документов, а с целью обеспечения возможности применения ПСН.
Управлением в решении от 06.12.2016 Заявителю сообщено, что указанные в платежных поручениях от 21.07.2014 и от 14.10.2014 данные с достоверностью позволяют определить тип и принадлежность платежа, налоговый период, за который он осуществлен.
При этом Управлением в указанном решении отмечено, что уплаченные по платежным поручениям от 21.07.2014 и от 14.10.2014 суммы авансовых платежей по УСН за 2014 год соответствуют данным Книги учёта доходов и расходов Заявителя за 2014 год, которые рассчитаны им самостоятельно, и данным, отраженным в налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2014 год, представленной Заявителем в Инспекцию 19.03.2015.
Решением от 06.12.2016 Управлением Заявителю сообщено, что принадлежность спорных платежей к уплате Заявителем именно авансовых платежей по УСН за 2 и 3 кварталы 2014 год свидетельствует тот факт, что
заявителем в расчетных документах в поле 107 проставлены реквизиты «КВ.02.2014» и «КВ.03.2014», в поле «назначение платежа» - оплата авансовых платежей по УСН за 2 и 3 кварталы 2014 года.
При этом Управлением отмечено, что суммы по платежным поручениям от 21.07.2014 и от 14.10.2014 не соответствуют размерам обязательных платежей по налогу, уплачиваемому в связи с применением ПСН. При этом, данные, отраженные в платежном поручении от 02.12.2014, с достоверностью позволяют определить принадлежность платежа, который соответствовал действительной обязанности заявителя по уплате 2/3 суммы налога, уплачиваемого при применении ПСН, по сроку уплаты 01.12.2014.
В решении от 06.12.2016 Управлением сделан вывод, что на момент осуществления платежей по платежным поручениям от 21.07.2014 и от 14.10.2014 заявителем не было допущено ошибок в оформлении платежных документов. Заявитель, производя уплату сумм налогов по вышеуказанным платежным поручениям, понимал их тип и принадлежность, которые соответствовали его действительным налоговым обязательствам и не были связаны с уплатой суммы налога, уплачиваемого при применении ПСН.
В Определении Конституционного суда от 21.05.2015 указано, что применение налогоплательщиком, имеющим статус индивидуального предпринимателя, специального режима налогообложения, как правило, связано с уменьшением общего размера налоговых обязательств и созданием более благоприятных условий для ведения налоговой отчетности. Это требует соблюдения требований, установленных законом, которые должны быть известны налогоплательщику, обратившемуся в налоговый орган с заявлением о получении патента. Одним из таких требований обязательного характера является своевременность уплаты налога в рамках патентной системы налогообложения. Несоблюдение данного требования влечет за собой утрату налогоплательщиком возможности применения такого специального режима налогообложения, как патентная система налогообложения (подпункт 3 пункта 6 статьи 346.45 Кодекса).
Учитывая изложенное и принимая во внимание, что Управлением в решении от 06.12.2016 установлено, что реквизиты в платежных поручениях от 21.07.2014 и от 14.10.2014 позволяют определить тип и принадлежность платежа, налоговый период, а также указанные в платежных поручениях суммы соответствуют фактическим налоговым обязательствам Заявителя по УСН за 2014 год, у Федеральной налоговой службы отсутствуют основания для отмены решения Управления от 06.12.2016.
Ссылка Заявителя на письма Министерства финансов Российской Федерации от 13.09.2006 № 03-02-07/1-249 и от 04.05.2009 № 03-02-07/1-217 является несостоятельной, поскольку в указанных письмах рассмотрены иные обстоятельства, отличные от обстоятельств, изложенных в жалобе Заявителя.
В отношении довода Заявителя об отсутствии замечаний Инспекции при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по УСН за 2014 год, Федеральная налоговая служба сообщает следующее.
В Определении Конституционного суда от Российской Федерации от 10.03.2016 № 571-О указано, что Кодекс предусматривает, что выездная налоговая проверка по общему правилу проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа (пункт 1 статьи 89 Кодекса); такая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки: для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведение ряда специальных мероприятий контроля, например осмотра, выемки документов и предметов, экспертизы, участия понятых и допроса свидетелей (статьи 90, 92, 94, 95 и 98 Кодекса). Как правило, именно в рамках выездных налоговых проверок выявляются и нарушения, обусловленные злоупотреблениями налогоплательщика в налоговой сфере, стремлением уклониться от налогообложения.
Камеральная налоговая проверка, по смыслу пункта 1 статьи 88 Кодекса, является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. В отличие от выездной налоговой проверки она нацелена на своевременное выявление ошибок в налоговой отчетности и оперативное реагирование налоговых органов на обнаруженные нарушения, что позволяет смягчить для налогоплательщиков последствия от неправильного применения ими налогового закона.
Указанные положения Кодекса не предполагают дублирования контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках налоговых проверок указанных видов - выездных и камеральных. В связи с этим они не исключают выявление при проведении выездной налоговой проверки (как более углубленной формы налогового контроля) таких нарушений, которые не были обнаружены при проведении камеральной налоговой проверки.
Предметом камеральной и последующей выездной налоговой проверки может стать полнота и своевременность уплаты одного и того же налога за один и тот же налоговый период, притом что законность и обоснованность выводов налогового органа, сделанных по итогам камеральной налоговой проверки, к моменту проведения выездной налоговой проверки уже может быть проверена судом. Указанное обстоятельство не препятствует налоговому органу прийти к выводу о необходимости корректировки размера налоговой обязанности налогоплательщика за проверяемый в ходе выездной налоговой проверки налоговый период.
Изменение объема прав и обязанностей налогоплательщика за конкретный налоговый период, определенных решением налогового органа (законность и обоснованность которого проверена судом), происходит в связи с установлением правоприменительными органами новых фактических обстоятельств и с учетом новых доказательств. Для выявления таких обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика, необоснованности объема заявленных им прав, и предусмотрен механизм выездной налоговой проверки, принципиально отличный от механизма камеральной налоговой проверки как по целям, так и по объему контрольных мероприятий. Механизм выездной налоговой проверки предоставляет налоговому органу возможность добыть доказательства недобросовестности налогоплательщика, которые не могли быть обнаружены на стадии камеральной налоговой проверки вследствие ограничения полномочий налоговых органов при ее проведении.
По информации Управления, Инспекцией при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации Заявителя по УСН за 2014 год не установлено ошибок при исчислении УСН, однако Инспекцией в последующем проведена выездная налоговая проверка Заявителя, в ходе которой установлено неправомерное применение им в 2014 году патентной системы налогообложения, о чем составлен акт выездной налоговой проверки от 26.02.2016 и вынесено решение от 30.03.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Доводы Заявителя, приведенные в жалобе, оценка которых не нашла отражения в тексте настоящего решения, не имеют самостоятельного значения для разрешения спора по существу.
На основании изложенного, Федеральная налоговая служба, руководствуясь статьей 140 Налогового Кодекса Российской Федерации, оставляет жалобу Заявителя от 12.12.2016 без удовлетворения.