Решение от 2 августа 2018 г. № СА-3-9/5198@

Тема налогового спора:
Предоставление социального налогового вычета на лечение иностранным гражданам, работающим на основании патента
Вид налога:
Все налоги
Статьи налогового кодекса:
Статья 219, Статья 227.1
Налоговый орган, вынесший решение:
Центральный аппарат ФНС России
Результат рассмотрения:
решение нижестоящего налогового органа оставлено в силе

 

Позиция налогового органа, ненормативные акты, действия (бездействие) которого обжалуются право на получение социального налогового вычета отсутствует в связи с тем, что налогоплательщик самостоятельно не исчислял и не перечислял в бюджет НДФЛ по ставке 13%.

Позиция налогоплательщика: законодательство Российской Федерации не содержит ограничений по предоставлению социального налогового вычета на лечение иностранным гражданам, уплачивающим фиксированные авансовые платежи, но непроизводящим оплату НДФЛ по ставке 13% в бюджет по итогам налогового периода.

Результат рассмотрения: решение нижестоящего налогового органа оставлено без изменения


Федеральной налоговой службой 05.07.2017 получены интернет – обращения
Заявителя с жалобами на решения ИФНС России (далее – Инспекция) от 07.03.2017  об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения УФНС России (далее - Управление) от 29.06.2017.
Заявитель в жалобах указывает, что, не согласившись с решениями Инспекции от 07.03.2017 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, обратился с жалобами в Управление через интернет - сервис личный кабинет налогоплательщика, в которых сообщил, что Инспекцией ему не вручены оригиналы указанных решений.
Заявитель отмечает, что Инспекция в личном кабинете налогоплательщика разместила заключение по его жалобе, адресованной в Управление, в котором указано, что решения Инспекции от 07.03.2017 направлены Заявителю по почте; к заключению прилагаются копии решений Инспекции от 07.03.2017, из которых следует, что ему отказано в предоставлении социального налогового вычета за 2013 год в размере 9 547,50 рублей и уменьшена сумма налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), подлежащая возврату из бюджета, на 1 000 рублей, а также за 2014 год - в размере 95 415 рублей и уменьшена сумма НДФЛ, подлежащая возврату из бюджета, на 12 160 рублей.
Заявитель сообщает, что Инспекция в решениях от 07.03.2017 указывает на то, что он, как налоговый резидент Российской Федерации, работающий на основании патента у физического лица, имеет право на получение социального налогового вычета в случае уплаты НДФЛ по ставке 13%, при этом в 2013 и 2014 годах самостоятельно не исчислял и не уплачивал в бюджет НДФЛ по ставке 13%, в связис чем ему отказано в предоставлении социального налогового вычета на лечение в заявленных в декларациях суммах.
Заявитель сообщает, что уплачивал НДФЛ в бюджет в 2013 и 2014 годах, что подтверждается квитанциями, прилагаемыми к декларациям по НДФЛ за 2013 и 2014 годы (за декабрь 2013 года; январь, февраль, март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь 2014 года), представленными в Инспекцию через интернет – сервис личный кабинет налогоплательщика.
Заявитель считает несостоятельными выводы Управления в решениях от 29.06.2017 об особенностях налогообложения иностранных граждан, осуществляющих деятельность по патенту, порядок налогообложения доходов, которых определен статьей 227.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс), а именно что вычеты, предоставляются в данном случае только при наличии налоговых обязательств по оплате НДФЛ в бюджет по ставке 13% по итогам налогового периода.
Заявитель в жалобах сообщает, что Инспекция в актах налоговых проверок по НДФЛ за 2013, 2014 годы указала на отсутствие у него права на получение социального налогового вычета в связи с тем, что на налоговые вычеты можно уменьшить доходы налогоплательщиков - физических лиц, которые облагаются по ставке 13%, а физическое лицо, привлекая Заявителя, работающего по патенту, не исчисляет НДФЛ и не уплачивает его в бюджет. Вместе с тем, в решениях Инспекцией от 07.03.2017 указано, что Заявитель, как налоговый резидент Российской Федерации, работающий на основании патента у физического лица, имеет право на получение социальных налоговых вычетов, однако поскольку Заявителем в 2013 и 2014 годах самостоятельно не исчислен и не перечислен в бюджет НДФЛ по ставке 13%, то он не имеет право на социальные  налоговые вычеты; в решениях Управления от 29.06.2017, вынесенных по результатам рассмотрения его жалоб, отказано в предоставлении социальных налоговых вычетов по расходам на лечение на основании отсутствия у Заявителя налоговых обязательств по доплате НДФЛ в бюджет. Заявитель считает, что Инспекцией и Управлением приведены разные основания по отказу в праве на социальные налоговые вычеты.
На основании вышеизложенного, Заявитель считает, что законодательство Российской Федерации не содержит ограничений по предоставлению социального налогового вычета на лечение иностранным гражданам, уплачивающим фиксированные авансовые платежи, но непроизводящим оплату НДФЛ по ставке 13% в бюджет по итогам налогового периода.
Заявитель просит направить ответы по жалобам на адрес электронной почты, указанный в жалобах.
Федеральная налоговая служба, рассмотрев интернет – обращения с жалобами Заявителя и документы, представленные Управлением, сообщает следующее.
Согласно пункту 2 статьи 207 Кодекса налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.
В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса для доходов физических лиц, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.
Налоговая ставка по НДФЛ в размере 13 %, установлена пунктом 1 статьи 224 Кодекса.
В соответствии со статьей 216 Кодекса налоговым периодом признается календарный год.
Согласно пункту 1 статьи 219 Кодекса при определении размера налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса налогоплательщик имеет право на получение социальных налоговых вычетов.
Подпунктом 3 пункта 1 статьи 219 Кодекса определено, что налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета по НДФЛ в сумме, уплаченной им в налоговом периоде за медицинские услуги, оказанные медицинскими организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими медицинскую деятельность, ему, его супругу (супруге), родителям, детям (в том числе усыновленным) в возрасте до 18 лет, подопечным в возрасте до 18 лет (в соответствии с перечнем медицинских услуг, утвержденным Правительством Российской Федерации), а также в размере стоимости лекарственных препаратов для медицинского применения (в соответствии с перечнем лекарственных средств, утвержденным Правительством Российской Федерации), назначенных им лечащим врачом и приобретаемых налогоплательщиком за счет собственных средств.
В соответствии с пунктом 1 статьи 227.1 Кодекса (в соответствующей редакции) иностранные граждане, осуществляющие трудовую деятельность по найму у физических лиц на основании патента, выданного в соответствии с Федеральным законом от 25 июля 2002 года № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации», исчисляют и уплачивают налог на доходы, полученные от осуществления такой деятельности, в порядке, установленной статьей 227.1 Кодекса.
На основании пункта 1 статьи 13.3 Федерального закона от 25.07.2002
№ 115-ФЗ (в редакции, действовавшей в 2013 и 2014 годах) «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации» Граждане Российской Федерации имеют право привлекать к трудовой деятельности по найму на основании трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг) для личных, домашних и иных подобных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности (далее - трудовая деятельность у физических лиц), законно находящихся на территории Российской Федерации иностранных граждан, прибывших в Российскую Федерацию в порядке, не требующем получения визы, и достигших возраста восемнадцати лет, при наличии у каждого такого иностранного гражданина патента, выданного в соответствии с настоящим Федеральным законом.
Пунктом 2 статьи 227.1 Кодекса установлено, что уплата налога осуществляется в виде фиксированных авансовых платежей в размере 1 000 рублей в месяц.
Согласно пункту 3 статьи 227.1 Кодекса (в соответствующей редакции) размер фиксированных авансовых платежей, указанный в пункте 2 статьи 227.1 Кодекса, подлежит индексации на коэффициент - дефлятор, установленный на соответствующий календарный год.
Приказом Минэкономразвития России от 07.11.2013 № 652 «Об установлении коэффициентов-дефляторов на 2014 год» установлен коэффициент - дефлятор, необходимый в целях применения главы 26.2 Кодекса, равный 1,067.
В соответствии с пунктом 4 статьи 227.1 Кодекса, фиксированный авансовый платеж уплачивается налогоплательщиком по месту жительства (месту пребывания) налогоплательщика до дня начала срока, на который выдается патент, либо дня начала срока, на который продлевается срок действия патента.
Пунктом 5 статьи 227.1 Кодекса установлено, что общая сумма НДФЛ, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисляется налогоплательщиком с учетом уплаченных в течение налогового периода фиксированных авансовых платежей. В случае, если сумма уплаченных в течение налогового периода фиксированных авансовых платежей превышает сумму НДФЛ, исчисленную по итогам налогового периода исходя из фактически полученных налогоплательщиком доходов, сумма такого превышения не является суммой излишне уплаченного налога и не подлежит возврату или зачету налогоплательщику.
Согласно пункту 6 статьи 227.1 Кодекса, налогоплательщик освобождается от представления в налоговые органы налоговой декларации по НДФЛ, за исключением случаев, если общая сумма НДФЛ, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная налогоплательщиком исходя из доходов, фактически полученных от трудовой деятельности по найму у физических лиц на основании патента, превышает сумму уплаченных фиксированных авансовых платежей за налоговый период; налогоплательщик выезжает за пределы территории Российской Федерации до окончания налогового периода и общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная налогоплательщиком исходя из доходов, фактически полученных от деятельности, указанной в подпункте 1 пункта 1 статьи 227.1 Кодекса, превышает сумму уплаченных фиксированных авансовых платежей; патент аннулирован в соответствии с Федеральным законом от 25 июля 2002 года № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации».
Пунктом 1 статьи 229 Кодекса, установлено, что декларация по НДФЛ представляется налогоплательщиками, указанными в статьях 227, 227.1 и 228 Кодекса не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено статьей 227.1 Кодекса.
Таким образом, в случае если сумма уплаченных налогоплательщиком в течение налогового периода фиксированных авансовых платежей превысит сумму налога, исчисленную по итогам налогового периода исходя из фактически полученных доходов, сумма такого превышения не является суммой излишне уплаченного налога и не подлежит возврату или зачету налогоплательщику; если сумма исчисленного НДФЛ по итогам налогового периода оказалась больше уплаченных фиксированных авансовых платежей, налогоплательщик обязан перечислить разницу в бюджет до 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом, и подать декларацию не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Как следует из материалов, представленных Управлением, 30.09.2016 Заявителем представлена в Инспекцию через интернет - сервис личный кабинет налогоплательщика декларация по НДФЛ за 2013 год и 02.10.2016 декларация по НДФЛ за 2014 год.
Согласно представленным декларациям и документам, прилагаемым к ним, Заявителем исчислена и уплачена в бюджет сумма фиксированного авансового платежа за 2013 год в размере 1 000 рублей (1 месяц за декабрь); за 2014 год, с учетом коэффициента - дефлятора (1 000 х 1,067) х 10 месяцев = 12 160 рублей (10 месяцев с декабря по октябрь).
В декларации по НДФЛ за 2013 год Заявитель указал доход, полученный от физического лица - работодателя, в сумме 7 692 рубля и заявил социальный налоговый вычет на лечение в размере 9 547 рублей, сумму уплаченного фиксированного авансового платежа в размере 1 000 рублей, и сумму налога, исчисленного налогоплательщиком к возврату из бюджета, в размере 1 000 рублей.
В декларации по НДФЛ за 2014 год Заявитель указал доход, полученный от физического лица - работодателя, в сумме 93 531 рубль и заявил социальный налоговый вычет на лечение в размере 95 415 рублей, сумму уплаченного фиксированного авансового платежа в размере 12 160 рублей, и сумму налога, исчисленного налогоплательщиком к возврату из бюджета, в размере 12 160 рублей.
В ходе камеральных налоговых проверок деклараций по НДФЛ за 2013, 2014 годы Инспекцией установлено, что Заявитель, работая у физического лица на основании патента, самостоятельно не исчислял, и не уплачивал НДФЛ в бюджет по ставке 13% с полученного им дохода, а уплачивал только фиксированные авансовые платежи в размере, установленном статьей 227.1 Кодекса, в связи с чем Инспекцией сделан вывод, что заявленный социальный налоговый вычет на лечение не может быть предоставлен.
При этом по информации, представленной федеральной миграционной службой России, Заявитель в 2013 году с 13.03.2013 имел статус налогового резидента Российской Федерации, в 2014 году - с 21.03.2014.
Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки декларации по НДФЛ за 2013 год составлен акт проверки от 13.01.2017 и вынесено решение от 07.03.2017, согласно которому Заявителю отказано в предоставлении социального налогового вычета в размере 9 547,50 рублей и уменьшена сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая возврату из бюджета, на 1 000 рублей;по результатам камеральной налоговой проверки декларации по НДФЛ за 2014 год составлен акт проверки от 13.01.2017 и вынесено решение от 07.03.2017, согласно которому Заявителю отказано в предоставлении социального налогового вычета в размере 95 415 рублей и уменьшена сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая возврату из бюджета, на 12 160 рублей.
При этом несостоятельной является ссылка Заявителя в жалобах, на то, что ему Инспекцией не направлены решения от 07.03.2017 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании следующего.
В соответствии с пунктом 7 статьи 101 Кодекса по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно пункту 9 статьи 101 Кодекса решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в течение пяти дней со дня его вынесения должно быть вручено лицу, в отношении которого оно было вынесено (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате получения решения этим лицом (его представителем). В случае, если указанное решение невозможно вручить или передать иным способом, свидетельствующим о дате его получения, оно направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления решения по почте заказным письмом датой его вручения считается шестой день со дня отправки заказного письма.
В соответствии с пунктом 2 статьи 11 Кодекса используется понятие «место жительства физического лица» - адрес (наименование субъекта Российской Федерации, района, города, иного населенного пункта, улицы, номера дома, квартиры), по которому физическое лицо зарегистрировано по месту жительства в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. При отсутствии у физического лица места жительства на территории Российской Федерации для целей Кодекса место жительства может определяться по просьбе этого физического лица по месту его пребывания. При этом местом пребывания физического лица признается место, где физическое лицо проживает временно по адресу (наименование субъекта Российской Федерации, района, города, иного населенного пункта, улицы, номер дома, квартиры), по которому физическое лицо зарегистрировано по месту пребывания в порядке, установленном законодательством Российской Федерации;
В пункте 63 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» указано, что налогоплательщик самостоятельно несет риск неблагоприятных последствий, связанных с необеспечением с ним почтовой связи.
Инспекцией решения от 07.03.2017 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения направлены Заявителю 13.03.2017 по адресу места жительства (места пребывания), содержащемуся в едином государственном реестре налогоплательщиков, заказной почтовой корреспонденцией с номером почтового идентификатора. Согласно информации, на сайте ФГУП «Почта России», указанная почтовая корреспонденция возвращена отправителю в связи с истечением срока хранения и неполучением ее адресатом. При этом решения Инспекции от 07.03.2017 направленные Заявителю в установленном Кодексом порядке, считаются врученными адресату на шестой день с даты отправки заказного письма.
Как следует из вышеизложенного Инспекцией обеспечено надлежащие направление Заявителю решений от 07.03.2017.
Кроме того, согласно информации, представленной Управлением, что также подтверждается Заявителем в жалобах, Инспекцией решения от 07.03.2017 размещены 24.05.2017 в интернет – сервисе личный кабинет налогоплательщика.
Не согласившись с решениями Инспекции от 07.03.2017, Заявитель обратился в Управление с жалобами от 29.05.2017 и от 29.05.2017. Решениями Управления от 29.06.2017 жалобы Заявителя оставлены без удовлетворения.
Управление, по результатам рассмотрения указанных жалоб, пришло к выводу, что у Заявителя отсутствует право на социальный налоговый вычет по расходам на лечение ввиду отсутствия налоговых обязательств по уплате в бюджет НДФЛ за 2013 и 2014 годы с доходов, облагаемых по ставке 13%.
Довод Заявителя о том, что Инспекцией в актах от 13.01.2017; решениях от 07.03.2017 и Управлением в решениях от 29.06.2017 приведены разные основания по отказу в праве на социальные налоговые вычеты, является несостоятельным на основании следующего.
Инспекция, рассмотрев материалы камеральных налоговых проверок и возражения Заявителя от 22.01.2017 и от 23.01.2017, представленные через личный кабинет налогоплательщика, приняла решения от 07.03.2017 в которых сделала вывод, что Заявитель, как налоговый резидент Российской Федерации, работающий на основании патента у физического лица, имеет право на получение социальных налоговых вычетов, однако поскольку Заявителем в 2013 и 2014 годах самостоятельно не исчислен и не перечислен в бюджет НДФЛ по ставке 13%, он не имеет право на социальные налоговые вычеты.
Управление в решениях от 29.06.2017, вынесенных по результатам рассмотрения жалоб Заявителя отказало в предоставлении социальных налоговых вычетов на основании отсутствия у Заявителя налоговых обязательств по доплате НДФЛ в бюджет за 2013 – 2014 годы.
При этом выводы Инспекции в решениях от 07.03.2017 и Управления в решениях от 29.06.2017 основаны на нормах действующего законодательства и не являются противоречивыми.
Учитывая вышеприведенные нормы Кодекса и поскольку в декларациях по НДФЛ, за 2013 и 2014 годы, представленных Заявителем в Инспекцию отсутствует НДФЛ, исчисленный к уплате по ставке 13%, Инспекцией в решениях от 07.03.2017 и Управлением в решениях от 29.06.2017 обоснованно сделаны выводы об отсутствии у Заявителя права на социальный налоговый вычет по расходам на лечение за указанные налоговые периоды. При этом Заявитель каких - либо документальных доказательств, подтверждающих уплату НДФЛ по ставке 13% за указанные периоды с жалобами в Федеральную налоговую службу России, не представил.
Довод Заявителя о том, что квитанции (за декабрь 2013 года; январь, февраль, март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь 2014 года), прилагаемые им к декларациям по НДФЛ за 2013 и 2014 годы, подтверждают уплату НДФЛ за указанные налоговые периоды является несостоятельным, так как фактически в них указано об уплате фиксированного авансового платежа, а не НДФЛ по ставке 13%.
При таких обстоятельствах, Федеральной налоговой службой не установлено оснований для отмены решений ИФНС России от 07.03.2017 и решений УФНС России от 29.06.2017.
На основании вышеизложенного, Федеральная налоговая служба, руководствуясь статьей 140 Налогового кодекса Российской Федерации, оставляет интернет – обращения с жалобами Заявителя от 05.07.2017 без удовлетворения.
Одновременно, Федеральная налоговая служба на обращения Заявителя о направлении ответа по жалобам на адрес электронной почты сообщает, что форма обращения по электронной почте через опосредованных лиц не гарантирует защиту персональных данных граждан и неразглашение сведений, содержащихся в обращениях и ответах на них и касающихся их частной жизни.
Руководствуясь положениями статьи 9 Федерального закона от 27.07.2006
№ 152-ФЗ «О персональных данных» и отсутствием доказательств конкретного, информационного и сознательного согласия Заявителя на обработку его персональных данных, данного им свободно, своей волей и в своем интересе, Федеральная налоговая служба направляет настоящие решение Заявителю по адресу места жительства (места пребывания), содержащемуся в Едином государственном реестре налогоплательщиков.