Позиция налогового органа, ненормативные акты, действия (бездействия) которого обжалуются: Факт несвоевременного перечисления сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом за полугодие 2017 года, заявленных в расчете по форме 6 - НДФЛ, послужил основанием для привлечения Заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса российской Федерации.
Позиция налогоплательщика: Заявитель уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени до момента, когда ему стало известно об обнаружении налоговым органом факта несвоевременного перечисления удержанного налога.
Результат рассмотрения: решение нижестоящего налогового органа отменено
Федеральной налоговой службой получена жалоба Общества с ограниченной ответственностью «Х» (далее - ООО «Х», Общество, Заявитель) от 14.11.2018 на решение Межрайонной ИФНС России (далее - Инспекция) от 19.12.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение) и на решение УФНС России (далее - Управление) от 14.08.2018.
Как следует из материалов жалобы, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка ООО «Х» на основе расчета сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6 - НДФЛ за полугодие 2017 года (далее - Расчет), представленный Обществом 22.07.2017 по обособленному подразделению.
По итогам камеральной налоговой проверки Инспекцией составлен акт
от 01.11.2017 (далее - Акт) и вынесено Решение, в соответствии с которым Заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде взыскания штрафа в сумме 1 320,80 рублей.
ООО «Х», полагая, что Решение является необоснованным, обратилось с жалобой в Управление.
Решением Управления от 14.08.2018 Решение оставлено без изменения, а жалоба Заявителя - без удовлетворения.
Не согласившись с решениями Инспекции и Управления, Общество обратилось с жалобой в Федеральную налоговую службу.
Федеральная налоговая служба в ответ на жалобу ООО «Х» сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 2 статьи 139 Кодекса жалоба в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, может быть подана в течение трех месяцев со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по жалобе (апелляционной жалобе). В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по ходатайству лица, подающего
жалобу, может быть восстановлен вышестоящим налоговым органом.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 139.3 Кодекса вышестоящий налоговый орган оставляет без рассмотрения жалобу полностью или в части, если установит, что жалоба подана после истечения срока подачи жалобы, установленного Кодексом, и не содержит ходатайства о его восстановлении или в восстановлении пропущенного срока на подачу жалобы отказано.
Как указано ранее, решение по жалобе Заявителя принято Управлением 14.08.2018.
Жалоба на Решение Управления направлена ООО «Х» в ФНС России по почте 20.11.2018, что подтверждается штампом ФГУП «Почта России».
Таким образом, жалоба Заявителя на решение Инспекции подана в ФНС России с пропуском трехмесячного срока на подачу жалобы, установленного статьей 139 Кодекса.
В материалах жалобы отсутствует ходатайство Общества о восстановлении пропущенного срока на подачу жалобы на решение Инспекции.
При таких обстоятельствах Федеральная налоговая служба оставляет жалобу ООО «Х» без рассмотрения.
Вместе с тем, как следует из статьи 6 Закона Российской Федерации
от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» (далее - Закон
№ 943-1), главной задачей налоговых органов является контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, соответствующих пеней, штрафов, процентов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации иных обязательных платежей, установленных законодательством Российской Федерации.
Статьей 9 Закона № 943-1 установлено, что вышестоящим налоговым органам предоставляется право отменять решения нижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия Конституции Российской Федерации, федеральным законам и иным нормативным правовым актам.
Согласно пункту 3 статьи 31 Кодекса вышестоящие налоговые органы вправе отменять и изменять решения нижестоящих налоговых органов в случае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах.
В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 22.04.2010 № 595-О-О, пункт 3 статьи 31 Кодекса допускает отмену вышестоящим налоговым органом решения нижестоящего только в том случае, когда оно принято в нарушение требований законодательства о налогах и сборах; подобное решение имеет целью восстановление в административном порядке законности, нарушенной неправомерным актом нижестоящего органа, по инициативе самого вышестоящего налогового органа, осуществляющего текущий контроль за деятельностью нижестоящих органов.
Следовательно, вышестоящий налоговый орган вправе осуществлять контроль над нижестоящими налоговыми органами не только в рамках проведения мероприятий налогового контроля, предусмотренных Кодексом, но и в порядке подчиненности в рамках контроля за деятельностью нижестоящих налоговых органов. При этом возможность вышестоящих налоговых органов отменять решения нижестоящих связана с установлением несоответствия данного решения нормам закона.
Учитывая изложенное, оценив и исследовав документы, представленные Заявителем с жалобой, а также материалы, представленные Управлением, ФНС России сообщает следующее.
Как следует из материалов, представленных Управлением, Общество 22.07.2017 представило в Инспекцию Расчет по обособленному подразделению, в котором по сроку уплаты 30.06.2017 отразило сумму удержанного налога, подлежащую уплате в бюджет, в размере 6 604 рублей.
Согласно Решению, удержанные суммы НДФЛ Заявитель своевременно не уплатил.
Перечисление задолженности по налогу в размере 6 604 рублей и пени в размере 14,93 рублей за несвоевременное уплату налога произведено Обществом 10.07.2017.
Установленный Инспекцией факт несвоевременного перечисления исчисленного и удержанного НДФЛ по обособленному подразделению по сроку уплаты 30.06.2017 послужил основанием для привлечения ООО «Х» к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Кодекса.
Управление при вынесении решения по апелляционной жалобе с позицией Инспекции согласилось.
Вместе с тем, ФНС России считает, что Инспекцией и Управлением не учтено следующее.
Согласно пункту 1 статьи 226 Кодекса российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 Кодекса, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 Кодекса.
В соответствии с пунктом 6 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. При выплате налогоплательщику доходов в виде пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком) и в виде оплаты отпусков налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты.
Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации (далее - Суд), изложенной в Постановлении от 06.02.2018 № 6-П «По делу о проверке конституционности положений пункта 4 статьи 81 и статьи 123 Кодекса в связи с жалобой ОАО «Таиф» (далее - Постановление от 06.02.2018 № 6-П), просрочка в перечислении налоговых платежей возможна не только вследствие недостоверного декларирования налога (неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой отчетности), но и безотносительно к этому, например - имея в виду, что налоговые агенты обязаны перечислять в бюджет налоговые платежи по НДФЛ, по общему правилу, не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (пункт 6 статьи 226 Кодекса), - в результате упущений организационно-технического характера, связанных с удержанием данного налога, которые даже при правильном расчете подлежащего удержанию и перечислению налога за отчетный (налоговый) период не исключают ошибок и недоимок в ранее состоявшихся платежах. Такие промежуточные (внутригодовые) неточности могут быть обнаружены и исправлены налоговым агентом, а вызванная ими задолженность устранена как до представления расчета налоговым органам, так и впоследствии, однако в обоих случаях они приводят к просрочке в перечислении удержанного налога, которая может быть непреднамеренной.
Принимая во внимание расхождения в понимании положений пункта 4 статьи 81 и статьи 123 Кодекса, имеющие место в судебной практике, Суд, исходя из требований Конституции Российской Федерации и основанных на них правовых позиций, выраженных, в том числе в данном постановлении, приходит к выводу, что эти положения в их взаимосвязи и с учетом их места в системе правового регулирования не должны толковаться как лишающие налогового агента, допустившего просрочку в уплате НДФЛ, который был правильно исчислен им в представленном налоговому органу расчете, права на освобождение от налоговой ответственности, если он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени до момента, когда ему стало известно об обнаружении налоговым органом факта несвоевременного перечисления удержанного налога или о назначении выездной налоговой проверки, при том, что отсутствуют доказательства, указывающие на то, что несвоевременное перечисление налоговым агентом в бюджет сумм налога носило преднамеренный характер, не было результатом его упущения (технической или иной ошибки).
Согласно материалам, представленным Управлением, фактическое перечисление суммы НДФЛ, подлежащей уплате в бюджет по сроку 30.06.2017 в размере 6 604 рублей и пени в размере 14,93 рублей за несвоевременное перечисление налога произведено Заявителем в полном объеме 10.07.2017, то есть до составления Акта (01.11.2017), что подтверждается платежными поручениями от 10.07.2017, от 15.08.2017 соответственно и сведениями, содержащимися в карточке расчетов с бюджетом по НДФЛ за 2017 год.
Таким образом, ООО «Х» самостоятельно (до момента, когда ему стало известно об обнаружении Инспекцией факта несвоевременной уплаты налога) перечислило необходимую сумму НДФЛ и соответствующие ей пени.
При этом Решение и представленные Управлением материалы не содержат доказательств, указывающих на преднамеренность несвоевременного перечисления в бюджет сумм удержанного НДФЛ и на систематический характер нарушений со стороны Общества.
При таких обстоятельствах, учитывая правовую позицию Конституционного суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении от 06.02.2018 № 6-П, Федеральная налоговая служба считает, что ООО «Х» подлежит освобождению от привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Кодекса.
Учитывая изложенное, Федеральная налоговая служба, руководствуясь статьей 31 Налогового кодекса Российской Федерации, отменяет решение Межрайонной ИФНС России от 19.12.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение УФНС России от 14.08.2018.