Решение от 2 февраля 2017 г. № СА-3-9/669@

Тема налогового спора:
Правомерность доначисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, на всю сумму денежных средств, поступивших на банковский счет
Вид налога:
Все налоги
Статьи налогового кодекса:
Статья 346.15
Налоговый орган, вынесший решение:
Центральный аппарат ФНС России
Результат рассмотрения:
решение нижестоящего налогового органа отменено

 

Позиция налогового органа, ненормативные акты, действия (бездействия) которого обжалуются: Доказательства, собранные в ходе камеральной налоговой проверки, свидетельствуют о том, что денежные средства, поступившие на счет налогоплательщика, являются доходом от предпринимательской деятельности и подлежат обложению налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН.

Позиция налогоплательщика: Заявитель сообщает, что его доходом в целях налогообложения УСН является вознаграждение за оказанные посреднические услуги, а не все денежные средства, поступившие на его счет в банке; статья 346.24 Кодекса не содержит требования об обязательном документальном обосновании доходов.

Результат рассмотрения: решение нижестоящего налогового органачастично отменено

Федеральной налоговой службой получены жалобы индивидуального предпринимателя Х (далее – Заявитель, ИП Х) на решение УФНС России по (далее - Управление) от 07.12.2016, направленные письмами Управления от 30.12.2016
и от 10.01.2017.
Из материалов, представленных Управлением, следует, что ИФНС России (далее - Инспекция) проведена камеральная налоговая проверка декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, (далее – УСН) за 2015 год, представленной Заявителем в Инспекцию 16.01.2016.
Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки составлен акт от 04.05.2016 и вынесено решение от 18.10.2016 о привлечении Заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде взыскания штрафа в размере 15 242,20 рублей. Кроме того, Заявителю предложено уплатить недоимку по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в размере 76 211 рублей и пени – 9 024,40 рубля.
Не согласившись с решением Инспекции от 18.10.2016, Заявитель обратился через Инспекцию в Управление с апелляционной жалобой. Решением Управления от 07.12.2016 апелляционная жалоба Заявителя оставлена без удовлетворения.
В жалобе, поступившей в Федеральную налоговую службу, Заявитель выражает несогласие с решением Инспекции от 18.10.2016 и решением Управления от 07.12.2016 по следующим основаниям.
Заявитель указывает, что Инспекцией при вынесении оспариваемого решения и Управлением при вынесении решения по результатам рассмотрения апелляционной жалобы не учтена переплата по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в размере 8 331 рубль, а также уплаченные им страховые взносы в виде фиксированного платежа в размере 22 261,38 рубль.
Х отмечает, что в проверяемом периоде осуществлял деятельность по оказанию диспетчерских услуг грузоперевозчикам на основании агентских договоров, в отношении которой применял УСН с объектом налогообложения – доходы. Заявитель поясняет, что характер его деятельности - посреднический; по обращению к нему грузоперевозчика ИП Х за вознаграждение подбирает груз определенного объема и направления перевозки, согласовывает условия доставки с грузовладельцем, оформляет заявку и передает необходимые данные грузоперевозчику; после доставки груза ИП Х выставляет счет грузовладельцу и при поступлении денежных средств на счет переводит их на счет грузоперевозчика (либо осуществляет оплату наличными денежными средствами) за вычетом вознаграждения за оказанные услуги.
Заявитель сообщает, что его доходом в целях налогообложения УСН является вознаграждение за оказанные посреднические услуги, а не все денежные средства, поступившие на его счет в банке; статья 346.24 Кодекса не содержит требования об обязательном документальном обосновании доходов.
Заявитель не согласен с доводом Инспекции об отсутствии у него отчетов комиссионеров и отмечает, что в качестве примера представил в налоговый орган отчет по поездкам ФЛ 1, датированный 2016 годом, который служит для сверки расчетов между комиссионером и комитентом при урегулировании спорных вопросов, а после подведения итогов удаляется. По мнению Заявителя, доказательством выполнения диспетчерских услуг являются агентский договор и заявка на перевозку.
На основании вышеизложенного, Х просит рассмотреть его жалобу на решение Инспекции от 18.10.2016 и решение Управления от 07.12.2016.
Федеральная налоговая служба, рассмотрев жалобу Заявителя и документы, представленные Управлением, сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 Кодекса (в соответствующей редакции) налогоплательщики при определении объекта налогообложения по УСН учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 249 Кодекса в целях главы 25 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Пунктом 2 статьи 249 Кодекса определено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
В соответствии со статьей 346.24 Кодекса налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.
На основании пункта 1 статьи 346.17 Кодекса в целях 26.2 главы Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Согласно пункту 1 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
Пунктом 2 статьи 785 ГК РФ предусмотрено, что заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).
В соответствии со статьей 792 ГК РФ перевозчик обязан доставить груз, пассажира или багаж в пункт назначения в сроки, определенные в порядке, предусмотренном транспортными уставами и кодексами, а при отсутствии таких сроков в разумный срок.
На основании статьи 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.
Согласно пункту 1 статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
Статьей 1006 ГК РФ предусмотрено, что принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.
В соответствии с пунктом 1 статьи 1008 ГК РФ в ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора.
Согласно сведениям Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей Х с 05.10.2012 состоит на налоговом учете в качестве индивидуального предпринимателя с заявленным основным видом предпринимательской деятельности – предоставление услуг по перевозкам и дополнительными – перевозка грузов специализированными и неспециализированными автотранспортными средствами, деятельность вспомогательная, связанная с автомобильным транспортом, аренда и лизинг прочего автомобильного транспорта и оборудования; на основании уведомления от 10.10.2013 Заявитель с 01.01.2014 применяет УСН с объектом налогообложения «доходы».
Заявителем в Инспекцию 16.01.2016 представлена декларация по УСН за 2015 год, в которой указана сумма полученного за налоговый период дохода в размере 197 873 рубля; сумма налога, исчисленного за налоговый период, в размере 11 872 рубля; сумма страховых взносов, уменьшающих сумму исчисленного за налоговый период налога, в размере 11 872 рубля; сумма налога, подлежащая уплате в бюджет - 0 рублей.
Инспекцией на основании выписки по расчетному счету Заявителя установлено, что в период с 01.01.2015 по 31.12.2015 на указанный счет Заявителя поступили денежные средства от организаций и индивидуальных предпринимателей в размере 1 606 909 рублей с указанием назначения платежей «оплата за транспортные услуги по счетам», «транспортные услуги по счету», «оплата за диспетчерские услуги», «за организацию транспортных услуг по счету», «за транспортное обслуживание по счету», «оплата за транспортно – экспедиционные услуги».
В связи с выявлением в ходе камеральной налоговой проверки расхождений в представленной Х декларации по УСН за 2015 год и сведениями о движении денежных средств по его расчетному счету в банке Инспекцией Х направлено сообщение от 04.04.2016 с требованием о представлении пояснений и предложением о внесении исправлений в представленную декларацию.
Заявителем на сообщение от 04.04.2016 с требованием о представлении пояснений в Инспекцию представлены пояснения с приложением копии договора от 08.02.2016 на транспортно – экспедиторское обслуживание грузов; 20.04.2016 представлена копия книги учета доходов за 2015 год. В указанных пояснениях Заявитель сообщил, что в проверяемом периоде оказывал диспетчерские услуги по грузоперевозкам в качестве посредника; денежные средства, поступившие на его расчетный счет, не являются его доходом, указанные денежные средства за исключением стоимости его услуг в размере 10% от стоимости услуг по грузоперевозке переводятся на карту для оплаты услуг перевозчика.
Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки декларации по УСН за 2015 год установлено занижение налоговой базы по УСН на 1 409 036 рублей (1 606 909 рублей – 197 873 рубля), в связи с чем составлен акт от 04.05.2016.
Инспекцией в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля в порядке статьи 93.1 Кодекса получены копии документов по взаимоотношениям с ИП Х от организаций и индивидуальных предпринимателей, перечислявших в 2015 году на его счет денежные средства за транспортные услуги.
На основании представленных документов Инспекцией установлено, что ИП Х является перевозчиком по договорам на поставку товаров и оказание услуг, помимо заявителя в документах также фигурируют фамилии водителей и стоимость перевозки. Указанными договорами – заявками предусмотрена ответственность перевозчика за недостачу, утрату и повреждение грузов; указано, что оплата исполнителю производится при наличии документа на перевозку и на оплату (путевой лист, товарная накладная, акт выполненных работ). Назначения платежей - «транспортные услуги по заявке», «транспортные услуги по счетам», «оплата транспортных услуг по счету», «за организацию транспортных услуг». Исполнителем транспортных услуг и получателем оплаты указан Заявитель.
Инспекцией в порядке статьи 90 Кодекса проведен допрос генерального директора ООО «ЮЛ 1». Он пояснил, что стоимость услуг указывалась в заявке, которая направлялась Х; водители в рассмотрении вопроса стоимости транспортных услуг не участвовали; после выполнения заявки ИП Х выставлял счет на оплату; оплата транспортных услуг ИП Х происходила по гарантийным письмам третьими лицами.
Заявителем в Инспекцию на акт проверки от 04.05.2016 представлены возражения и дополнения к ним с приложением копий документов: несколько договоров об оказании диспетчерских услуг.
Согласно четырем договорам , содержащим аналогичные условия, ИП Х (агент) обязуется за вознаграждение по поручению принципала от своего имени и за счет принципала вести переговоры и заключать договоры с грузовладельцем или лицом, представляющим его интересы, на перевозку груза массой до 2 тонн и объемом 21 куб. метр, до 1,8 тонны и объемом до 11 куб. метра, соответственно, на автомобиле ГАЗ-3302; договорами предусмотрено, что денежные средства, поступившие на расчетный счет агента за выполненную перевозку груза являются собственностью принципала; предусмотрены обязанности агента, в том числе по составлению акта выполненных работ и выставлению счета грузовладельцу, предоставлению своего расчетного счета для проведения расчетов с грузовладельцем, обеспечению перевода денежных средств с учетом своих комиссионных на счет или карту, указанных принципалом; стоимость услуг определяется как 10% от суммы услуг, оказанных принципалом третьим лицам на основании согласования тарифов между принципалом и агентом.
Согласно двум договорам об оказании диспетчерских услуг, ИП Х (уполномоченное лицо перевозчика, действующий в интересах и за счет перевозчика) обязуется на основании задания перевозчика осуществлять диспетчерские услуги, а перевозчик обязуется выплачивать уполномоченному лицу за данные услуги вознаграждение; также предусмотрены обязанности уполномоченного лица осуществлять диспетчерские услуги по приему заявок третьих лиц на грузовые автомобильные перевозки и передачу заявок перевозчику, предоставить свой расчетный счет для проведения расчетов с грузовладельцами и обеспечить в трехдневный срок перевод денежных средств со своего счета на счет перевозчика; договорами предусмотрены обязанности перевозчика по организации перевозки и экспедированию груза в сроки, указанные уполномоченным лицом или грузовладельцем, по окончании перевозки предоставлять уполномоченному лицу или грузовладельцу комплект документов с отметками грузополучателя о получении груза; стоимость услуг определяется в размере 10% от суммы оказанных услуг перевозчиком на основании согласования тарифов между перевозчиком и уполномоченным лицом.
Таким образом, в нескольких представленных Заявителем в Инспекцию копиях договоров не идентифицируется дата заключения, что не позволяет определить начало возникновения договорных обязательств Заявителя с организациями и индивидуальными предпринимателями. Представленный в Инспекцию с пояснениями договор от 08.02.2016 на транспортно – экспедиторское обслуживание грузов и представленный с апелляционной жалобой в Управление отчет по поездкам ФЛ 1, датированный 2016 годом, относятся к иному налоговому периоду и, соответственно, не могут подтверждать оказание в 2015 году Заявителем диспетчерских услуг. Ссылка Заявителя на то, что доказательством выполнения диспетчерских услуг являются агентский договор и заявка на перевозку, является несостоятельной, поскольку документами, подтверждающими фактическое выполнение работ (услуг), являются акты выполненных работ, отчеты агента и документы по согласованию тарифов между принципалом и агентом, которые Заявителем в налоговый орган не представлены. Выпиской по расчетному счету Заявителя, открытому в банке, не подтверждается перечисление денежных средств по договорам об оказании диспетчерских (агентских) услуг; при этом Заявителем не представлено каких – либо документальных доказательств произведенной оплаты услуг по перевозке груза в адрес водителей.
При таких обстоятельствах, Инспекцией в решении от 18.10.2016 обоснованно сделан вывод о том, что денежные средства, поступившие в 2015 году на расчетный счет ИП Х с назначением платежей - «оплата за транспортные услуги по счетам», «транспортные услуги по счету», «оплата за диспетчерские услуги», «за организацию транспортных услуг по счету», «за транспортное обслуживание по счету», «оплата за транспортно – экспедиционные услуги», являются доходом от предпринимательской деятельности и подлежат налогообложению налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН.
Вместе с тем, Федеральной налоговой службой в ходе рассмотрения жалобы ИП Х установлено следующее.
Как следует из решения Инспекции от 18.10.2016 сумма доначисленного налога по УСН, подлежащая уплате в бюджет за 2015 год, определена Инспекцией в размере 76 211 рублей ((1 606 909 рублей × 6%) - 8 331 рубль –11 872 рубля), с учетом переплаты по УСН в размере 8 331 рубль и суммы страховых взносов – 11 872 рубля, заявленной ИП Х в декларации по УСН за 2015 год. В этой связи, довод Заявителя о том, что Инспекцией при начислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2015 год не учтена переплата в размере 8 331 рубль, не соответствует фактическим обстоятельствам.
Как следует из информации, представленной Управлением, ИП Х в 2015 году не производил выплаты и иные вознаграждения физическим лицам; уплачивал страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в фиксированном размере. Управление ПФР письмом от 11.01.2017 в Управление представило информацию о суммах страховых взносов, уплаченных ИП Х в Пенсионный фонд Российской Федерации и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в 2015 году. Согласно указанной информации ИП Х в период с 01.01.2015 по 31.12.2015 уплатил страховые взносы в фиксированном размере во внебюджетные фонды на общую сумму 36 426,88 рублей, в том числе 11.03.2015 – 18 210 рублей, 28.09.2015 – 6 000 рублей, 04.12.2015 – 12 216,88 рублей, что также подтверждается выпиской по расчетному счету ИП Х, открытому в банке; 10.03.2015 ИП Х осуществлен возврат переплаты по страховым взносам на обязательное медицинское страхование в размере 14 950,39 рублей, в связи с чем размер уплаченных за 2015 год  страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования составил 21 476,49 рублей (36 426,88 рублей – 14 950,39 рублей).
Из решения Инспекции от 18.10.2016 следует, что в сумму дохода от предпринимательской деятельности в размере 1 606 909 рублей Инспекцией включена переплата по страховым взносам на обязательное медицинское страхование в размере 14 950,39 рублей, перечисленная на расчетный счет Заявителя 10.03.2015. Вместе с тем, указанная переплата в размере 14 950,39 рублей не является доходом Заявителя и необоснованно включена Инспекцией в налоговую базу по УСН за 2015 год.
Кроме того, согласно пункту 3.1 статьи 346.21 Кодекса индивидуальные предприниматели, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы и не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму налога (авансовых платежей по налогу) на уплаченные страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в фиксированном размере.
Учитывая изложенное и предусмотренное Кодексом право Заявителя на уменьшение суммы налога на уплаченные страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в фиксированном размере, при определении суммы налога по УСН, подлежащей уплате в бюджет за 2015 год, Инспекцией при вынесении оспариваемого решения необоснованно не учтены страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в фиксированном размере 9 604,49 рублей (21 476,49 рублей – 11 872 рубля).
Таким образом, с учетом установленных обстоятельств, доход ИП Х от предпринимательской деятельности, подлежащий налогообложению налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН, за 2015 год составит 1 591 959 рублей (1 606 909 рублей – 14 950,39 рублей); сумма налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2015 год составит – 65 710 рублей (1 591 959 рублей × 6%) - 8 331 рубль – 21 476,49 рублей).
В этой связи, ИФНС России в решении от 18.10.2016 необоснованно доначислена сумма налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2015 год в размере 10 501 рубля (76 211 рублей – 65 710 рублей) и штраф, предусмотренный статьей 122 Кодекса, в размере 2 100 рублей (15 242,2 рубля – (65 710 × 20%)), а также соответствующая сумма пени.
При таких обстоятельствах, Федеральная налоговая служба, руководствуясь статьей 31 и пунктом 3 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации, отменяет решение ИФНС России от 18.10.2016 в части начисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2015 год в размере 10 501 рубль, штрафа, предусмотренного статьей 122 Кодекса, в размере 2 100 рублей и соответствующих сумм пени; в остальной части решение ИФНС России от 18.10.2016 оставляет без изменения, а жалобу ИП Х – без удовлетворения.
Одновременно, Федеральная налоговая служба поручает Управлению Федеральной налоговой службы осуществить контроль за проведением ИФНС России перерасчета ИП Х суммы пени в соответствии с настоящим решением. О результатах перерасчета сообщить ИП Х и в Федеральную налоговую службу в срок до 20.02.2017.